Ementa
DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. AÇÃO DECLARATÓRIA CUMULADA COM REPETIÇÃO DE INDÉBITO. ISS. SOCIEDADE UNIPROFISSIONAL. REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. ART. 166 DO CTN. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DA NÃO TRANSFERÊNCIA DO ENCARGO FINANCEIRO. BALANCETE CONTÁBIL. INSUFICIÊNCIA DA PROVA. MANUTENÇÃO DA SENTENÇA. RECURSO DESPROVIDO.
I. CASO EM EXAME
1. TRATA-SE DE AÇÃO DECLARATÓRIA CUMULADA COM REPETIÇÃO DE INDÉBITO AJUIZADA POR SOCIEDADE PRESTADORA DE SERVIÇOS MÉDICOS EM FACE DO MUNICÍPIO DO RIO DE JANEIRO, OBJETIVANDO O RECONHECIMENTO DO DIREITO AO RECOLHIMENTO DO ISS PELO REGIME ESPECIAL APLICÁVEL ÀS SOCIEDADES UNIPROFISSIONAIS E A RESTITUIÇÃO DOS VALORES RECOLHIDOS PELO REGIME GERAL DE TRIBUTAÇÃO. A SENTENÇA JULGOU PARCIALMENTE PROCEDENTES OS PEDIDOS PARA RECONHECER O DIREITO AO RECOLHIMENTO DO ISS PELO REGIME FIXO PREVISTO NO ART. 9º, §§ 1º E 3º, DO DECRETO-LEI Nº 406/68, REJEITANDO O PEDIDO DE REPETIÇÃO DO INDÉBITO POR AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DOS REQUISITOS PREVISTOS NO ART. 166 DO CTN. EM APELAÇÃO, A AUTORA SUSTENTA A INAPLICABILIDADE DO ART. 166 DO CTN, A INADEQUAÇÃO DA APLICAÇÃO DO TEMA 398 DO STJ, A IMPOSSIBILIDADE DE PRODUÇÃO DA PROVA DA NÃO REPERCUSSÃO ECONÔMICA DO TRIBUTO, A SUFICIÊNCIA DO BALANCETE CONTÁBIL PARA DEMONSTRAR A ASSUNÇÃO DO ÔNUS FINANCEIRO DO ISS E REQUER A REFORMA PARCIAL DA SENTENÇA PARA CONDENAR O MUNICÍPIO À RESTITUIÇÃO DOS VALORES RECOLHIDOS INDEVIDAMENTE, COM REDISTRIBUIÇÃO DOS ÔNUS SUCUMBENCIAIS.
II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO
2. HÁ QUATRO QUESTÕES EM DISCUSSÃO: (I) SABER SE O RECONHECIMENTO DO DIREITO AO RECOLHIMENTO DO ISS PELO REGIME ESPECIAL DAS SOCIEDADES UNIPROFISSIONAIS AFASTA A INCIDÊNCIA DO ART. 166 DO CTN PARA FINS DE REPETIÇÃO DO INDÉBITO; (II) SABER SE O TEMA REPETITIVO Nº 398 DO STJ APLICA-SE ÀS HIPÓTESES DE RESTITUIÇÃO DO ISS RECOLHIDO PELO REGIME GERAL POSTERIORMENTE RECONHECIDO COMO INDEVIDO; (III) SABER SE AS NOTAS FISCAIS E O BALANCETE CONTÁBIL DEMONSTRAM QUE O ÔNUS ECONÔMICO DO TRIBUTO FOI SUPORTADO PELA CONTRIBUINTE; E (IV) SABER SE ESTÃO PRESENTES OS REQUISITOS LEGAIS PARA A RESTITUIÇÃO DOS VALORES RECOLHIDOS INDEVIDAMENTE.
III. RAZÕES DE DECIDIR
3. O RECONHECIMENTO DO ENQUADRAMENTO DA AUTORA COMO SOCIEDADE UNIPROFISSIONAL ASSEGURA APENAS O DIREITO AO RECOLHIMENTO DO ISS PELO REGIME ESPECIAL, NÃO IMPLICANDO, POR SI SÓ, A RESTITUIÇÃO DOS VALORES RECOLHIDOS PELO REGIME GERAL, QUE PERMANECE CONDICIONADA AO ATENDIMENTO DOS REQUISITOS PREVISTOS NOS ARTS. 165 E 166 DO CTN.
4. O ENTENDIMENTO FIRMADO PELO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA NO TEMA REPETITIVO Nº 398 POSSUI APLICAÇÃO À HIPÓTESE DOS AUTOS, POR ESTABELECER QUE O ISS PODE ASSUMIR NATUREZA DIRETA OU INDIRETA CONFORME AS CIRCUNSTÂNCIAS CONCRETAS DE SUA INCIDÊNCIA, SENDO EXIGÍVEL A COMPROVAÇÃO PREVISTA NO ART. 166 DO CTN QUANDO O IMPOSTO É RECOLHIDO COM BASE NO PREÇO DO SERVIÇO E ADMITE A TRANSFERÊNCIA DO RESPECTIVO ENCARGO FINANCEIRO.
5. AS NOTAS FISCAIS ELETRÔNICAS DEMONSTRAM APENAS QUE O ISS FOI CALCULADO SOBRE O VALOR DOS SERVIÇOS PRESTADOS, NÃO SENDO APTAS A COMPROVAR QUEM EFETIVAMENTE SUPORTOU O ENCARGO ECONÔMICO DO TRIBUTO NEM A AFASTAR A POSSIBILIDADE DE QUE O RESPECTIVO VALOR TENHA SIDO INCORPORADO AO PREÇO COBRADO DOS TOMADORES DOS SERVIÇOS.
6. O BALANCETE E OS REGISTROS CONTÁBEIS JUNTADOS PELA AUTORA NÃO CONSTITUEM PROVA SUFICIENTE DA NÃO TRANSFERÊNCIA DO ENCARGO FINANCEIRO, POIS EVIDENCIAM APENAS O RECOLHIMENTO E A CONTABILIZAÇÃO DO ISS, SEM DEMONSTRAR QUE O ÔNUS ECONÔMICO PERMANECEU EXCLUSIVAMENTE COM A CONTRIBUINTE. A ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL É COMPATÍVEL COM A HIPÓTESE DE O IMPOSTO TER SIDO PREVIAMENTE INCORPORADO AO PREÇO DOS SERVIÇOS E POSTERIORMENTE RECOLHIDO AO FISCO, NÃO SATISFAZENDO, POR SI SÓ, A EXIGÊNCIA DO ART. 166 DO CTN.
7. INCUMBIA À AUTORA, NOS TERMOS DO ART. 373, I, DO CPC, COMPROVAR FATO CONSTITUTIVO DE SEU DIREITO, CONSISTENTE NA ASSUNÇÃO DO ENCARGO FINANCEIRO DO TRIBUTO OU NA AUTORIZAÇÃO DOS CONTRIBUINTES DE FATO PARA PLEITEAR A RESTITUIÇÃO, NÃO SE TRATANDO DE PROVA IMPOSSÍVEL, MAS DE REQUISITO LEGAL PARA A REPETIÇÃO DO INDÉBITO.
IV. DISPOSITIVO E TESE
8. RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO.
TESE DE JULGAMENTO: "1. O RECONHECIMENTO DO DIREITO AO RECOLHIMENTO DO ISS PELO REGIME ESPECIAL DAS SOCIEDADES UNIPROFISSIONAIS NÃO AFASTA, POR SI SÓ, A INCIDÊNCIA DO ART. 166 DO CTN PARA FINS DE REPETIÇÃO DO INDÉBITO REFERENTE AO PERÍODO EM QUE O TRIBUTO FOI RECOLHIDO COM BASE NO PREÇO DO SERVIÇO. 2. O BALANCETE E OS REGISTROS CONTÁBEIS QUE DEMONSTRAM APENAS O RECOLHIMENTO E A CONTABILIZAÇÃO DO ISS NÃO CONSTITUEM PROVA SUFICIENTE DA NÃO TRANSFERÊNCIA DO ENCARGO FINANCEIRO DO TRIBUTO, POR NÃO EVIDENCIAREM QUE SEU ÔNUS ECONÔMICO PERMANECEU COM O CONTRIBUINTE DE DIREITO."
DISPOSITIVOS RELEVANTES CITADOS: DECRETO-LEI Nº 406/1968, ART. 9º, §§ 1º E 3º; CTN, ARTS. 165 E 166; CPC, ARTS. 373, I, 435 E 85, § 11.
JURISPRUDÊNCIA RELEVANTE CITADA: STJ, RESP Nº 1.131.476/RS (TEMA 398), REL. MIN. LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, J. 09.12.2009, DJE 01.02.2010; STJ, AGINT NO ARESP Nº 2.756.700/SP, REL. MIN. BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, J. 07.04.2025, DJEN 11.04.2025; STJ, AGINT NO ARESP Nº 1.790.524/SP, REL. MIN. GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, J. 20.03.2023, DJE 24.03.2023; TJRJ, APELAÇÃO Nº 0141840-53.2024.8.19.0001, REL. DES. CARLOS ALBERTO MENEZES DIREITO FILHO, QUINTA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO, J. 24.03.2026; TJRJ, APELAÇÃO Nº 3007072-08.2025.8.19.0001, REL. DES. LEILA MARIA RODRIGUES PEREIRA DE CARVALHO E ALBUQUERQUE, OITAVA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO, D.E. 09.04.2026.