Ementa
AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS – ICMS. 1. CÁLCULO POR DENTRO E INCIDÊNCIA SOBRE OS ENCARGOS FINANCEIROS NAS VENDAS A PRAZO: CONSTITUCIONALIDADE. 2. TAXA SELIC. ATUALIZAÇÃO DE DÉBITOS TRIBUTÁRIOS: CONSTITUCIONALIDADE. PRECEDENTE. 3. MULTA MORATÓRIA. OBSERVÂNCIA AO PRINCÍPIO DA RAZOABILIDADE. ANÁLISE DO CARÁTER CONFISCATÓRIO. REEXAME DE PROVAS. SÚMULA N. 279 DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. PRECEDENTE. AGRAVO REGIMENTAL AO QUAL SE NEGA PROVIMENTO. (ARE 759877 AgR, Relator(a): Min. CÁRMEN LÚCIA, Segunda Turma, julgado em 22/04/2014, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-084 DIVULG 05-05-2014 PUBLIC 06-05-2014) No mesmo sentido, é o entendimento do c. Superior Tribunal de Justiça, inclusive, em julgamento de recurso (representativo da controvérsia): RECURSO ESPECIAL DO PARTICULAR: TRIBUTÁRIO. RECURSO REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC. PIS/PASEP E COFINS. BASE DE CÁLCULO. RECEITA OU FATURAMENTO. INCLUSÃO DO ICMS. 1. A Constituição Federal de 1988 somente veda expressamente a inclusão de um imposto na base de cálculo de um outro no art. 155, §2º, XI, ao tratar do ICMS, quanto estabelece que este tributo: "XI - não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos". 2. A contrario sensu é permitida a incidência de tributo sobre tributo nos casos diversos daquele estabelecido na exceção, já tendo sido reconhecida jurisprudencialmente, entre outros casos, a incidência: 2.1. Do ICMS sobre o próprio ICMS: repercussão geral no RE n.582.461/SP, STF, Tribunal Pleno, Rel. Min. Gilmar Mendes, julgado em 18.05.2011. 2.2. Das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre as próprias contribuições ao PIS/PASEP e COFINS: recurso representativo da controvérsia REsp.n. 976.836/RS, STJ, Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 25.8.2010. 2.3. Do IRPJ e da CSLL sobre a própria CSLL: recurso representativo da controvérsia REsp.n. 1.113.159 - AM, STJ, Primeira Seção, Rel.Min. Luiz Fux, julgado em 11.11.2009. 2.4. Do IPI sobre o ICMS: REsp.n. 675.663 - PR, STJ, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 24.08.2010; REsp. Nº 610.908 - PR, STJ, Segunda Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, julgado em 20.9.2005, AgRg no REsp.Nº 462.262 - SC, STJ, Segunda Turma, Rel.Min. Humberto Martins, julgado em 20.11.2007. 2.5. Das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre o ISSQN: recurso representativo da controvérsia REsp.n. 1.330.737 - SP, Primeira Seção, Rel. Min. Og Fernandes, julgado em 10.06.2015. 3. Desse modo, o ordenamento jurídico pátrio comporta, em regra, a incidência de tributos sobre o valor a ser pago a título de outros tributos ou do mesmo tributo. Ou seja, é legítima a incidência de tributo sobre tributo ou imposto sobre imposto, salvo determinação constitucional ou legal expressa em sentido contrário, não havendo aí qualquer violação, a priori, ao princípio da capacidade contributiva. [...] (REsp 1144469/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Rel. p/ Acórdão Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 10/08/2016, DJe 02/12/2016) No mesmo sentido, já se manifestou esta E. Corte: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. INCLUSÃO DO PIS E DA COFINS NAS PRÓPRIAS BASES DE CÁLCULO. POSSIBILIDADE. INAPLICABILIDADE DO ENTENDIMENTO FIRMADO NO RE 574.706/PR. REMESSA OFICIAL E APELAÇÃO PROVIDAS. 1. O faturamento corresponde às receitas advindas com as atividades que constituam objeto da pessoa jurídica, ou seja, à receita bruta das vendas de mercadorias e de mercadorias e serviços, ou exclusivamente de serviços, de acordo a atividade própria da pessoa jurídica, se mercantil, comercial, mista ou prestadora de serviços. 2. O Supremo Tribunal Federal analisou a questão da incidência tributária mediante o denominado "cálculo por dentro", com entendimento de que referida cobrança não viola norma constitucional. 3. O C. STJ, por sua vez, ao analisar a questão, também já se pronunciou pela possibilidade de inclusão das contribuições ao PIS e à COFINS sobre sua própria base de cálculo. No mesmo sentido é a jurisprudência deste Tribunal. 4. Inviável a aplicação do entendimento firmado no RE 574.706/PR, por não se tratar aqui de inclusão do ICMS nas bases de cálculo do PIS e da COFINS. Precedentes. 5. A Suprema Corte reafirmou a constitucionalidade e legalidade do conceito de receita bruta trazido pelo art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/1977, com a nova redação dada pela Lei nº 12.973/2014, não se aplicando as razões do Tema nº 69 do STF à presente discussão. 6. Remessa oficial e apelação providas. (TRF 3ª Região, 6ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5002355-66.2024.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal MAIRAN GONCALVES MAIA JUNIOR, julgado em 30/07/2025, Intimação via sistema DATA: 04/08/2025) grifei DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. JULGAMENTO NÃO UNÂNIME. SUBMISSÃO AO ART. 942 DO CPC/15 E ART. 260, § 1º, DO RITRF3. MANDADO DE SEGURANÇA. INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS EM SUAS PRÓPRIAS BASES DE CÁLCULO. VALIDADE DO “CÁLCULO POR DENTRO” COMO REGRA GERAL. SITUAÇÃO DISTINTA DA ENFRENTADA PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL NO TEMA 69 DA REPERCUSSÃO GERAL. 1. Diante do resultado não unânime, o julgamento teve prosseguimento conforme o disposto no art. 942 do CPC/15 e no art. 260, § 1º do RITRF3. 2. O Superior Tribunal de Justiça, por ocasião do enfrentamento do REsp 1.144.469/PR de relatoria do Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, firmou entendimento no sentido de que seria viável que um tributo incluísse em sua base de cálculo outro tributo, não havendo, como regra, nenhuma invalidade na sistemática do denominado “cálculo por dentro”. 3. Esta Quarta Turma tem compreendido por reiteradas vezes que o PIS e a COFINS podem ser incluídos em suas próprias bases de cálculo, na medida em que o cálculo por dentro somente não poderia ser admitido em hipóteses expressamente definidas no texto constitucional (TRF 3ª Região, 4ª Turma, ApCiv 5002608-32.2022.4.03.6130, Relator Desembargador Federal MARCELO MESQUITA SARAIVA, julgado em 27/10/2023, Intimação via sistema DATA: 07/11/2023). 4. É certo que o Supremo Tribunal Federal, ao apreciar o Tema 69 da repercussão geral, definiu a tese de acordo com a qual o ICMS não pode ser incluído na base de cálculo do PIS e da COFINS. Entretanto, esse posicionamento não significa que a própria sistemática do “cálculo por dentro” foi afastada em toda e qualquer situação, sendo necessário, ao revés, avaliar se a inclusão de tributos na base de cálculo de outros tributos é ou não válida em cada contexto particular. 5. O próprio Supremo Tribunal Federal afetou a situação ora enfrentada à sistemática da repercussão geral, conforme se nota de seu Tema 1.067, demonstrando, por consequência, que a celeuma aqui debatida é diversa e que a conclusão do Tema 69 não pode ser simplesmente transposta para o PIS/COFINS que estejam incluídos em suas próprias bases de cálculo. 6. Não há óbice ao julgamento da apelação, uma vez que a afetação do Tema 1.067 à sistemática da repercussão geral não veio acompanhada de qualquer determinação no sentido de sobrestar as demandas em curso no território nacional. 7. Apelação desprovida. (TRF 3ª Região, 4ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5009015-76.2024.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal WILSON ZAUHY FILHO, julgado em 18/07/2025, Intimação via sistema DATA: 24/07/2025) grifei Como é bem de ver, a aplicação do entendimento do “tributo por dentro” afigura-se legítima, eis que o ordenamento jurídico pátrio comporta em regra a incidência de tributo sobre o valor a ser pago a título de outros tributos ou do mesmo tributo, salvo às exceções previstas expressamente na Magna Carta. Assim, deve ser mantida a inclusão do PIS e da COFINS sobre suas próprias bases de cálculo, aplicando-se o entendimento em vigor sobre a matéria específica no âmbito do C. Supremo Tribunal Federal, do C. Superior Tribunal de Justiça e desta E. Corte. Deste modo, inexiste qualquer violação ao conceito de renda ou faturamento, nos termos do art. 110 do CTN e art. 195, da CF. Por fim, não há que se falar em contradição, pois ainda que o entendimento anterior desta C. Turma proferido nos autos 5022842-67.2018.4.03.6100 em julgamento ocorrido em 18/12/2019 pela impossibilidade de inclusão do PIS e da COFINS em suas próprias bases de cálculos, não reflete o atual entendimento desta E. Quarta Turma. Assim, a decisão ora agravada foi proferida em consonância com o entendimento jurisprudencial do E. STF, do C. STJ e deste Eg. Tribunal inexistindo qualquer ilegalidade ou abuso de poder. Por tais razões, nego provimento ao presente agravo. É o voto. EMENTA PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO EM MANDADO DE SEGURANÇA. EXCLUSÃO DE PIS E COFINS. PRÓPRIA BASE DE CÁLCULO. NÃO CABIMENTO. AGRAVO IMPROVIDO. I. Caso em exame 1. Agravo interno interposto pela impetrante em face da decisão que negou provimento ao recurso de apelação. II. Questão em discussão 2. A questão em discussão consiste em saber se é possível a exclusão do PIS e da COFINS de suas próprias base de cálculo, com aplicação do entendimento firmado no Tema 69 do E. STF III. Razões de decidir 3. Trata-se de mandado de segurança impetrado por MEZZANI ALIMENTOS LTDA., contra ato do Delegado da Receita Federal do Brasil em Bauru, objetivando obter provimento jurisdicional que determine a exclusão do PIS e da COFINS em suas próprias bases de cálculos. Requer, ainda, seja declarado o direito de recuperar integralmente os valores indevidamente recolhidos (“DARF”) ou compensados (“PER/DCOMP”) a esse título, seja por meio de compensação administrativa (nos termos do art. 74 da Lei nº 9.430/1996), seja por restituição via precatório, em sede de posterior execução da sentença declaratória, conforme o artigo 165 do CTN; bem como de recuperar os créditos de PIS e COFINS que foram indevidamente utilizados, nas competências em que não houve recolhimento em espécie ou compensação, mas em que houve redução do montante a pagar em razão de créditos decorrentes da não cumulatividade, os quais não teriam sido consumidos não fosse a inconstitucional inclusão de PIS/COFINS em suas próprias bases. Em pese a longa e substanciosa argumentação da impetrante, forçoso reconhecer que embora o E. Supremo Tribunal Federal tenha fixado a tese de que o ICMS não incide nas bases de cálculo do PIS e da COFINS, em repercussão geral, por ocasião do julgamento do RE nº 574.706/PR, não há como estender seus efeitos para o caso apresentado nos autos. Denota-se que não restou assentado pela Corte Constitucional a impossibilidade de tributo incidir sobre tributo, de modo a demonstrar a distinção entre a tese ora aventada e aquela definida no RE 574.706/PR (TEMA 69), paradigma inaplicável ao caso em concreto. A Excelsa Corte, também em repercussão geral reconhecida, declarou que a “base de cálculo do ICMS, definida como o valor da operação de circulação de mercadorias, inclui o próprio montante do ICMS incidente”, daí porque entendo que, até o presente momento, não há qualquer declaração de inconstitucionalidade no chamado cálculo por dentro. IV. Dispositivo e tese 4. Agravo improvido. Tese de julgamento: "A aplicação do entendimento do “tributo por dentro” afigura-se legítima, eis que o ordenamento jurídico pátrio comporta em regra a incidência de tributo sobre o valor a ser pago a título de outros tributos ou do mesmo tributo, salvo às exceções previstas expressamente na Magna Carta." Dispositivos relevantes citados: CPC, art. 1021. Jurisprudência relevante citada: STF, ARE 897254 AgR, Rel. Min. DIAS TOFFOLI, Segunda Turma, julgado em 27/10/2015, DJe-250 DIVULG 11-12-2015 PUBLIC 14-12-2015; e STJ, REsp 1144469/PR, Rel. p/ Acórdão Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, jul. 10/08/2016, DJe 02/12/2016; e TRF 3ª Região, 4ª Turma, ApCiv 5009015-76.2024.4.03.6100, Rel. Des. Fed. WILSON ZAUHY FILHO, jul. 18/07/2025, Intimação via sistema DATA: 24/07/2025.